多くの上場企業が企業グループを形成する中、親会社と子会社など、グループ内の企業同士での取引は頻繁に発生しうるが、そこに潜むのが課税リスクだ。

例えば、親会社が子会社に対し、通常の取引価格をはるかに超える時間単価で業務を外注したとしよう。この場合、法人税の計算上は通常の取引価格を超える分だけ親会社の経費（損金）が増え、これに伴い親会社の法人税は減少することになる。こうした場合、税務当局は「通常の取引価格を超える分は、親会社から子会社に対する寄附金である」との課税処分を下すことが多い（この場合、子会社には同じ金額の「受贈益」が計上される。この点については後述）。法人税法では寄附金の損金算入を制限（＊）しているため、この課税処分によって親会社の法人税負担は増加することになる。

これまで行われたきた上記のような寄附金課税に加え、最近税務当局が寄附金課税とは異なる手法で課税処分を下す事例が発生していることが当フォーラムの調査により確認されているので要注意だ。具体的には、法人税法に規定される「同族会社」の行為計算否認規定（法人税法132条）を使ったものである。

通常、同族会社は株主の意向次第で経済合理性がない取引（例えば相場と異なる価格での取引）が行われやすい。そこで法人税法では、このような行為等を容認すると法人税の負担が不当に減少すると認められる場合には、その行為等を否認（認めないこと、承認しないこと）し、税務署長が正しいと考えるやり方で法人税を計算することにしている。「同族会社」というと上場企業は関係ないように見えるが、法人税法上の同族会社とは、簡潔に言えば「3人以下の株主により、実質的にその会社の株式の50%超を所有されている会社」であり、例えば持株会社の子会社は「同族会社」に該当する。最近は持株会社形態をとっている企業グループが多いが、持株会社の傘下にあるグループの中核会社、そして当該中核会社の50％超子会社はともに同族会社であり、両社間の取引は「同族会社間の取引」に該当することになる。

これまで寄附金課税の対象となってきた取引について同族会社の行為計算否認規定が適用されるきっかけとなったのが、約1,200億円もの法人税の課税が争われたIBMの税務訴訟だ。この税務訴訟ではIBMが勝訴したものの、これまで行為計算否認規定の解釈の通説となってきた「正当な理由や事業目的があれば行為計算否認規定は適用されない」という考え方が否定され、「正当な理由や事業目的」があるかどうかは関係なく、「独立当事者間の通常の取引と異なっている」など「経済的合理性を欠く」場合には行為計算否認規定が適用されるという新たな解釈が裁判所から示された（IBMの裁判の詳細は2016年2月24日のニュース「IBM判決で企業グループの税務リスク上昇も」参照）。

今回当フォーラムが確認した事案は、親会社が子会社に対し通常の取引価格を超える時間単価で業務を外注したことは、「経済人の行為としては不自然かつ不合理」などとして行為計算否認規定が適用されたものであり、適用の根拠はIBM判決の内容（「独立当事者間の通常の取引と異なっている」など「経済的合理性を欠く」場合には行為計算否認規定が適用される）と全くと言っていいほど同じものとなっている。IBMの裁判が最高裁で確定した2016年2月18日からまだ1年余りしか経っていないが、当フォーラムが上記のニュース記事で予想していたとおり、「今後はIBM判決を根拠に否認を行う」という税務当局の姿勢が今回の事案で改めて確認されたことになる。

もちろん、これまでどおり寄附金課税も企業にとってはリスクだが、税務当局としては寄附金課税をしても損金算入枠（上記の算式参照）の範囲内であれば損金として認めざるを得ない。また、100％の資本関係にある会社間では、グループ法人税制の適用により寄附を受けた側（今回の事案では、相場より高額の外注費で業務を受注した子会社）の受贈益が益金不算入となる（つまり、グループ全体で見れば±ゼロ）。これに対し、行為計算否認規定を適用できれば単純に相場を上回る部分の（親会社における）損金算入を否認できる。最高裁の“お墨付き”を得たこのロジックにより税務当局がさらに課税処分を積極化することも十分考えられるだけに、上場企業グループにあっても、グループ間取引価格の適正性には注意を払う必要があろう。

グループ法人税制 ： 100％の支配関係で結ばれた法人のグループに適用されるもので、当該グループ内の法人間で行われた資産や株式の売却損益を計上しないこととするほか、寄附金を全額損金不算入・益金を全額益金不算入とするもの。
益金不算入 ： 法人税の課税対象所得を増やす益金（≒利益）に算入しないこと

2015年5月1日に施行された改正会社法により、会計監査人の選任権限が取締役会から監査役会に移行（会社法344条1項、3項）して以来、もうすぐ2年が経過しようとしている。

この改正が行われる前から、監査役および監査役会には、会計監査人からその職務遂行の適正確保体制に関する事項の通知（会社計算規則131条）を受けたうえで、当該体制が十分なものかどうかを評価して監査報告書に記載すること（会社計算規則128条2項2号および127条4号）が求められているが、改正会社法の施行を機に、会計監査人の評価が場当たり的なものとならないよう、監査役会が「会計監査人の評価基準」を整備した上場企業は少なくない。改正会社法の施行後、上場企業はコーポレートガバナンス・コードでも「外部会計監査人候補を適切に選定し外部会計監査人を適切に評価するための基準の策定」を行うことを求められた（コードの補充原則3-2①(ⅰ)）こともあり、本則市場の上場企業のほとんど（95.3%：「東証上場会社コーポレート・ガバナンス白書2017」57ページのコラム③を参照）で「会計監査人の評価基準」が策定されている状況だ。

監査役会が会計監査人を評価する際には、この評価基準に基づきつつ、上記の「職務遂行の適正確保体制に関する事項の通知」に加え、今後は「透明性報告書」も考慮することになる。透明性報告書とは、監査法人のガバナンス・コード（＊）で大手監査法人が新たに作成・公表することを求められている報告書である（下記の監査法人のガバナンス・コード原則５を参照）。

大手監査法人は、この透明性報告書において、次に掲げる事項をわかりやすく説明しなければならない（監査法人のガバナンス・コード指針5-1および5-2）。

このように大手監査法人が監査法人のガバナンス・コードのコンプライを通じて透明性報告書の公表を迫られているのに対し、上述のとおり中小監査法人は監査法人のガバナンス・コードが適用されないことから透明性報告書の公表を求められているわけではない。このため、中小監査法人の会計監査を受けている上場企業の監査役は、透明性報告書なしで監査法人を評価しなければならない可能性がある。実際、大手監査法人の中にはガバナンス・コードの確定版が公表される前に同コードに対応した透明性報告書を開示したところがある一方で（＊）、中堅以下の監査法人の多くは「まずは他の監査法人の様子見」という状況だ。

こうした中、透明性報告書を公表しない中小監査法人に会計監査を委嘱している上場企業では、「監査法人のガバナンス」が十分であるかどうかを判断するための情報が相対的に不足することになる。場合によっては、なぜ透明性報告書を公表していない中小監査法人に会計監査を委嘱し続けるのか、投資家にその理由を問われる可能性もあろう。

ただ、中小監査法人にとってもガバナンスの向上は必須の課題であり、ガバナンスの状況を説明するツールとして透明性報告書を任意で活用することは十分に考えられる。このことは、監査法人のガバナンス・コード案に関するパブリックコメントで寄せられた「本原則は、大手監査法人を念頭に策定されており、大手監査法人以外の監査法人においては、本原則の適用の有無をもって監査品質の高低を判断すべきものではないと考える」との意見に対し、金融庁が「本原則は、大手監査法人における組織的な運営の姿を念頭に策定されていますが、それ以外の監査法人において自発的に適用されることも妨げるものではない」「本原則は、被監査会社、株主、その他の資本市場の参加者等において、組織としての監査の品質の確保に向けた取組状況の評価が円滑に行われるための一助となる」との考え方を示していることからも裏付けられる（監査法人ガバナンス・コードの主なパブリックコメントの概要及びそれに対する回答より抜粋）。

透明性報告書を公表しない監査法人に会計監査を委嘱している上場企業の監査役は、「中小監査法人だから仕方ない」と諦める前に、「透明性報告書を今後公表する意向があるのかどうか」「透明性報告書を広く公表しないとしても、同様の報告書を監査役会に提出することは可能か」「透明性報告書と同様の報告書を監査役会に提出できない場合であっても、上表の枠内の項目の一部の情報だけでも提供できないか」を監査法人に問い合わせてみるべきだろう。

3月決算会社の2017年株主総会では、株主総会を7月などに開催できるよう定款を変更する企業がどれくらい出てくるのか、注目されるところだ。

こうした中、平成29年度税制改正では、株主総会を後ろ倒しするのにボトルネックとなっていた法人税の確定申告期限に関する規定が大幅に見直されている。その一つは、法人税の確定申告期限を最大で「4か月」延長するものだが（2017年1月31日のニュース「株主総会の7月開催を検討する会社が増加傾向も、残されたボトルネック」参照）これまでどおり6月に株主総会を開催する3月決算会社が「1か月」だけ確定申告期限の延長を受けるケースに関する規定も見直されている。具体的には、従来は1か月の確定申告期限の延長を受けるためには「会計監査人の監査を受けなければならないことより決算が確定しないため、確定申告期限（決算日の翌日から2か月以内）まで確定申告書を提出することができない常況にある」ことが求められていたが、今後は「“定款の定め”により、決算日の翌日から2月以内に定時総会が招集されない常況にあると認められる」ことが必要とされる（改正法人税法75条の2第1項）。

これに伴い上場企業からは、「これまでどおり6月に株主総会を開催し、1か月の確定申告期限延長を受ける場合でも定款を変えないといけないのか？」との疑問が寄せられているが、結論から言うと、定款を変更する必要はない。会社法上、株主が議決権を行使することができるのは「基準日から3か月以内」とされているが（会社法124条2項）、現状ほとんどの3月決算上場会社は、決算日の3月31日を基準日とし、その翌日から3か月以内に定時株主総会を開催する旨（あるいは６月に定時株主総会を開催する旨）を定款に規定しているはずだ。この定款の定めがあること自体、上記「“定款の定め”により、決算日の翌日から2月以内に定時総会が招集されない常況にある」ことを示しており、平成29年度税制改正により新たに定められた（1か月の確定申告期限延長を受けるための）上記規定の要件を満たしている。

基準日 ： その日において株主名簿に名前が載っていれば、株主総会での議決権行使や配当を受ける権利を享受できる日のこと。定時株主総会の基準日を定款に記載しなければ、毎年、基準日を公告しなければならない。その手間を避けるために、定款に基準日を記載するのが通常である。

一方、もし株主総会の開催日を7月以降に変更するのであれば、会社法上はもちろん、法人税法上も定款変更が必要になる。上述のとおり、会社法上、株主が議決権を行使することができるのは「基準日から3か月以内」とされているため、3月決算会社が株主総会を7月に開催するためには、定款を変更し、基準日を1か月後ろにズラす（さらに定時株主総会の招集月を「６月」と明記している場合には招集月もズラす）必要があるのは言うまでもない。また、改正法人税法では、最大4か月申告期限の延長を受けるための要件として、「当該内国法人が会計監査人を置いている場合で、かつ、当該定款等の定めにより当該事業年度以後の各事業年度終了の日の翌日から三月以内に当該各事業年度の決算についての定時総会が招集されない常況にあると認められる場合」にあることを求めているため（法人税法75条の2第1項一号）、定款上も株主総会が決算期末（事業年度終了の日）から3か月以内に「開催されない」ことが明らか（常況）でなければ、法人税の確定申告期限の延長も認められないので注意したい。